Типовые проводки по бюджетному учету (примеры). Разъяснения минфина по отражению в учете отдельных операций, связанных с расчетами с работниками учреждения Что такое бюджетный учет, какими НПА он регулируется
Согласно поправкам, внесенным Приказом Минфина РФ от 29.08.2014 № 89н (далее - Приказ № 89н) в Инструкцию № 157н, скорректирован порядок применения счета 209 00 «Расчеты по ущербу имуществу и иным доходам». В статье рассмотрим, для отражения каких операций предназначен данный счет с учетом внесенных изменений, а также приведем корреспонденцию счетов с использованием указанного счета и проиллюстрируем ее на конкретных примерах.
Общие положения о применении счета 209 00
Согласно новой редакции п. 220 Инструкции № 157н счет 209 00 называется «Расчеты по ущербу имуществу и иным доходам». Ранее он назывался «Расчеты по ущербу имуществу».Предназначение данного счета значительно расширилось. Теперь счет 209 00 предназначен не только для учета расчетов по суммам выявленных недостач, хищений денежных средств, иных ценностей, по суммам потерь от порчи материальных ценностей, других сумм причиненного ущерба имуществу учреждения, подлежащих возмещению виновными лицами в установленном законодательством РФ порядке, но и для учета:
- сумм предварительной оплаты, не возвращенной контрагентом в случае расторжения договоров (иных соглашений), в том числе по решению суда;
- сумм задолженности подотчетных лиц, своевременно не возвращенной (не удержанной из заработной платы);
- сумм задолженности за неотработанные дни отпуска при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск;
- сумм излишне произведенных выплат;
- сумм принудительного изъятия, в том числе при возмещении ущерба в соответствии с законодательством РФ, при возникновении страховых случаев;
- сумм ущерба, причиненного вследствие действия (бездействия) должностных лиц организации.
Напомним, что до внесения изменений ущерб оценивался по рыночной стоимости материальных ценностей на день его обнаружения, которой признавалась сумма денежных средств, получаемая в результате продажи обозначенных активов.
Как и прежде, на суммы недостач, хищений, потерь от порчи, иного ущерба, не признанных виновными лицами к возмещению, оформленные в установленном порядке материалы передаются для предъявления гражданского иска либо возбуждения в установленном порядке уголовного дела. При получении решения суда суммы ущерба, предъявленного к возмещению, уточняются в соответствии с решением суда, исполнительным листом либо по иным основаниям согласно законодательству РФ.
Стоит также отметить введение в п. 220 Инструкции № 157н положений, связанных с особенностями учета расчетов по ущербу в иностранной валюте:
- Учет задолженности дебиторов по ущербу и иным доходам в иностранных валютах одновременно ведется в соответствующей иностранной валюте и в рублевом эквиваленте на дату начисления задолженности (признания доходов).
- Переоценка расчетов плательщиков по ущербу и иным доходам в иностранных валютах осуществляется на дату совершения операций по оплате (возврату) расчетов в соответствующей иностранной валюте.
- Положительные (отрицательные) курсовые разницы, возникшие при расчете рублевого эквивалента, относятся на увеличение (уменьшение) расчетов по доходам в иностранной валюте с отнесением курсовых разниц на финансовый результат текущего финансового года от переоценки активов.
Аналитические счета
Пункт 221 Инструкции № 157н , определяющий порядок применения аналитических счетов, открываемых к счету 209 00 , полностью обновлен.Согласно данному пункту к имеющимся аналитическим счетам добавились новые. Сравним перечень аналитических счетов в соответствии со старой и новой редакциями п. 221 Инструкции № 157н .
| Перечень аналитических счетов счета 209 00 согласно старой редакции п. 221 Инструкции № 157н | Перечень аналитических счетов счета 209 00 согласно новой редакции п. 221 Инструкции № 157н |
| Счет 209 30 «Расчеты по компенсации затрат» | |
| Счет 209 40 «Расчеты по суммам принудительного изъятия» | |
| Счет 209 70 «Расчеты по ущербу нефинансовым активам» | |
| Счет 209 71 «Расчеты по ущербу основным средствам» | |
| Счет 209 72 «Расчеты по ущербу нематериальным активам» | |
| Счет 209 73 «Расчеты по ущербу непроизведенным активам» | |
| Счет 209 74 «Расчеты по ущербу материальным запасам» | |
| Счет 209 80 «Расчеты по прочему ущербу» | Счет 209 80 «Расчеты по иным доходам» |
| Счет 209 81 «Расчеты по недостачам денежных средств» | |
| Счет 209 82 «Расчеты по недостачам иных финансовых активов» | |
| Счет 209 83 «Расчеты по иным доходам» |
Добавленные аналитические счета применяются для отражения следующих операций:
а) на счете 209 30 учитываются:
- суммы ущерба по произведенной предварительной оплате в рамках государственных (муниципальных) договоров на нужды учреждения, по иным соглашениям, не возвращенной контрагентом в случае расторжения договоров (иных соглашений), в том числе по решению суда, при ведении претензионной работы;
- суммы ущерба по задолженности подотчетных лиц, своевременно не возвращенной (не удержанной из заработной платы), в том числе в случае оспаривания удержаний;
- суммы ущерба в виде задолженности бывших работников перед учреждением за неотработанные дни отпуска при их увольнении до окончания того рабочего года, в счет которого они уже получили ежегодные оплачиваемые отпуска;
- суммы ущерба, подлежащего возмещению по решению суда, в виде компенсации расходов, связанных с судопроизводством (оплата государственной пошлины, оплата судебных издержек);
- прочие суммы ущерба, возникающие в ходе хозяйственной деятельности учреждения;
- суммы ущерба в виде начисленных процентов за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения;
- суммы расходов, связанных с судопроизводством;
- суммы неустойки, предусмотренные договорами;
- суммы восстановленной задолженности неплатежеспособных дебиторов по выявленным потерям, ранее списанной на забалансовый счет;
Аналитический учет по счету 209 00 ведется в карточке учета средств и расчетов (форма 0504051) в разрезе лиц, ответственных за возмещение причиненного ущерба (виновных лиц), по виду имущества и (или) суммам ущерба, в том числе по выявленным хищениям, недостачам (п. 222 Инструкции № 157н ).
Корреспонденция счетов
Рассмотренные выше общие положения применения счета 209 00 приведены в Инструкции № 157н, которая определяет единый порядок организации и ведения бухгалтерского (бюджетного) учета в государственных (муниципальных) учреждениях. При этом корреспонденция счетов с использованием данного счета в Инструкции № 157н отсутствует.Правила оформления бухгалтерских записей с применением счета 209 00 содержатся в инструкциях № 162н , № 174н , № 183н , которые разработаны для определенного типа учреждений (казенных, бюджетных и автономных соответственно). Приведем в таблице корреспонденцию счетов с использованием счета 209 00 на основании положений указанных инструкций с учетом предполагаемых изменений (соответствующие проекты приказов размещены на сайте Минфина).
Операции по увеличению расчетов по ущербу (недостачам) оформляются следующими бухгалтерскими записями:
| Казенное учреждение
(п. 86 Инструкции № 162н) | Бюджетное учреждение
(п. 109 Инструкции № 174н) | Автономное учреждение
(п. 112 Инструкции № 183н) |
|||
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | Дебет | Кредит |
| Суммы выявленных недостач, хищений, потерь имущества, ущерба, нанесенного имуществу, являющемуся нефинансовым активом |
|||||
| 0 209 71 560 - | 0 401 10 172 | 2 209 71 560 - 2 209 74 560 | 2 401 10 172 | 0 209 71 000 - | 0 401 10 172 |
| Суммы выявленных недостач, хищений, потерь денежных средств | |||||
| 0 209 81 560 | 0 201 34 610 | 0 209 81 560 | 0 201 34 610 | 0 209 81 000 | 0 201 34 000 |
| Суммы выявленных недостач, хищений, потерь денежных документов, финансовых активов, за исключением денежных средств | |||||
| 0 209 82 560 | 0 401 10 172 | 0 209 82 560 | 0 401 10 172 | 0 209 82 000 | 0 401 10 172 |
| Суммы ущерба по произведенной предварительной оплате в рамках контрактов (договоров), по иным соглашениям, не возвращенной контрагентом в случае расторжения контрактов (договоров), иных соглашений, в том числе по решению суда, при ведении претензионной работы | |||||
| 0 209 30 560 | 0 401 10 130 | 0 209 30 560 | 0 401 10 130 | 0 209 30 000 | 0 401 10 130 |
| Суммы ущерба по задолженности подотчетных лиц, своевременно не возвращенной (не удержанной из заработной платы), в том числе в случае оспаривания удержаний | |||||
| 0 209 30 560 | 0 401 10 130 | 0 209 30 560 | 0 401 10 130 | 0 209 30 000 | 0 401 10 130 |
| Суммы ущерба в виде задолженности бывших работников перед учреждением за неотработанные дни отпуска при их увольнении до окончания того рабочего года, в счет которого они уже получили ежегодные оплачиваемые отпуска | |||||
| 0 209 30 560 | 0 401 10 130 | 0 209 30 560 | 0 401 10 130 | 0 209 30 000 | 0 401 10 130 |
| Суммы ущерба, подлежащего возмещению по решению суда, в виде компенсации расходов, связанных с судопроизводством (оплата государственной пошлины, оплата судебных издержек) | |||||
| 0 209 30 560 | 0 401 10 130 | 0 209 30 560 | 0 401 10 130 | 0 209 30 000 | 0 401 10 130 |
| Суммы ущерба в виде начисленных процентов за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения, суммы расходов, связанных с судопроизводством | |||||
| 0 209 40 560 | 0 401 10 140 | 0 209 40 560 | 0 401 10 140 | 0 209 40 000 | 0 401 10 140 |
| Суммы восстановленной задолженности неплатежеспособных дебиторов по выявленным недостачам, хищениям, потерям, ранее списанной на забалансовый учет* | |||||
| 0 209 xx 560 | 0 401 10 173 | 0 209 xx 560 | 0 401 10 173 | 0 209 xx 000 | 0 401 10 173 |
*
Указанная проводка отражается с одновременным списанием восстановленной задолженности с забалансового счета 04
Операции по уменьшению расчетов по ущербу имуществу оформляются следующими бухгалтерскими записями:
| Казенное учреждение
(п. 86 Инструкции № 162н) | Бюджетное учреждение
(п. 110 Инструкции № 174н) | Автономное учреждение
(п. 113 Инструкции № 183н) |
|||
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | Дебет | Кредит |
| Поступление средств от виновных лиц в возмещение причиненного учреждению ущерба | |||||
| 0 201 21 510 | 0 209 xx 660 | 0 201 11 510 | 0 209 xx 660 | 0 201 11 000 | 0 209 xx 000 |
| Возмещение ущерба виновными лицами в натуральной форме | |||||
| 0 401 10 172 | 0 209 xx 660 | 0 401 10 172 | 0 209 xx 660 | 0 401 10 172 | 0 209 xx 000 |
| Возмещение ущерба виновным лицом из заработной платы (иных выплат) на сумму удержаний, произведенных в порядке, предусмотренном законодательством РФ | |||||
| - | - | 0 304 03 830 | 0 209 xx 660 | 0 304 03 000 | 0 209 xx 000 |
| Суммы, списанные с баланса в связи с неустановлением виновных лиц, с их уточнениями решениями судов* | |||||
| 0 401 10 172 | 0 209 xx 660 | 0 401 10 172 | 0 209 xx 660 | 0 401 10 172 | 0 209 xx 000 |
| Суммы, списанные с балансового учета в связи с приостановлением согласно законодательству РФ предварительного следствия, уголовного дела или принудительным взысканием, а также в связи с признанием виновного лица неплатежеспособным* | |||||
| 0 401 10 173 | 0 209 xx 660 | 0 401 10 173 | 0 209 xx 660 | 0 401 10 173 | 0 209 xx 000 |
| Уменьшение расчетов с дебиторами по доходам прекращением встречного требования зачетом при принятии решения об удержании суммы начисленных штрафных санкций путем выплаты исполнителю контракта (договора) суммы, уменьшенной на сумму неустойки (пеней, штрафов) | |||||
| 0 302 xx 830 | 0 209 40 660 | 2 302 xx 830 | 2 209 40 660 | - | - |
*Указанные проводки записываются с одновременным отражением задолженности на забалансовом счете 04 «Списанная задолженность неплатежеспособных дебиторов».
По результатам проведенной в бюджетном учреждении спорта ревизии кассы обнаружена недостача денежных средств в сумме 170 руб. в рамках деятельности по оказанию услуг при выполнении государственного задания. Кассир внес недостающие средства в кассу учреждения.
В автономном учреждении спорта увольняется работник по собственному желанию. За последний рабочий год, который он отработал не полностью, ему был предоставлен основной ежегодный отпуск в полном объеме. При увольнении он обязан вернуть часть выплаченных ему отпускных за неотработанные дни отпуска. Сумма задолженности перед учреждением составляет 3 000 руб. По заявлению работника указанная сумма задолженности удерживается из его заработной платы, выплачиваемой при окончательном расчете с ним. Данный сотрудник был занят в рамках приносящей доход деятельности. Сумма окончательного расчета составила 15 000 руб. Величина удерживаемого НДФЛ - 1 950 руб.
В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| Отражена задолженность работника перед учреждением | 2 209 30 000 | 2 401 10 130 | 3 000 |
| Начислена сумма удержаний в размере задолженности перед учреждением | 2 302 11 000 | 2 304 03 000 | 3 000 |
| Начислена заработная плата сотруднику при окончательном расчете | 2 109 60 211 | 2 302 11 000 | 15 000 |
| Начислен НДФЛ | 2 302 11 000 | 2 303 01 000 | 1 950 |
| Погашена задолженность работника перед учреждением путем удержания ее суммы из заработной платы | 2 304 03 000 | 2 209 30 000 | 3 000 |
| Выдана заработная плата увольняемому сотруднику за вычетом сумм удержаний (15 000 - 1 950 - 3 000) руб. | 2 302 11 000 | 2 201 34 000 | 10 050 |
Спортивная школа (бюджетное учреждение) заключила договор на поставку оборудования на 100 000 руб. Поставщик не поставил оборудование в срок, установленный договором. В связи с этим учреждение предъявило к нему требование по уплате неустойки. При подписании акта о приемке оборудования в нем была выделена сумма неустойки (17 000 руб.). Операции осуществляются в рамках деятельности, приносящей доход.
В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, |
| Предъявлена учреждением в адрес поставщика неустойка на условиях договора | 2 209 40 560 | 2 401 10 140 | 17 000 |
| Отражены капитальные вложения по приобретению оборудования | 2 106 31 310 | 2 302 31 730 | 100 000 |
| Произведена оплата поставщику по договору, уменьшенная на сумму неустойки | 2 302 31 830 | 2 201 11 610 | 83 000 |
| Прекращены встречные требования зачетом (согласно акту приемки оборудования) | 2 302 31 830 | 2 209 40 660 | 17 000 |
Стоит отметить, что ранее согласно разъяснениям Минфина предусматривалось отражение суммы неустойки на счете 0 205 40 000 «Расчеты по суммам принудительного изъятия» (письма от 26.12.2011 № 02‑11‑00/5959 , от 18.09.2012 № 02‑06‑10/3788 ).
Приказом № 89н внесены значительные изменения в порядок применения счета 209 00 . Указанные изменения должны быть внедрены в практику до конца 2014 года. При этом учреждения могут отражать операции по счету с учетом данных изменений и раньше этой даты, если это предусмотрено в их учетной политике.
Исходя из этого учреждениям уже сейчас необходимо проанализировать задолженность, числящуюся на соответствующих аналитических счетах счета 209 00 и счета 205 00 , с целью перевода ее на новые аналитические счета 209 00 к концу года.
Порядок такого перевода законодателями не установлен. Однако, по мнению автора, в ближайшее время должны быть разработаны и направлены для работы переходные таблицы, необходимые для внедрения на практике изменений, внесенных в Инструкцию № 157н.
Вы бухгалтер, но директор вас не ценит? Считает, что вы только тратите его деньги и переплачиваете налоги?
Станьте ценным спецом в глазах руководства. Научитесь работать с дебиторкой.
У Центра обучения «Клерка» новый .
Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.
Инструкция № 25н устанавливает единый порядок ведения бухгалтерского учета в органах государственной власти, управления государственных внебюджетных фондов, управления территориальных государственных внебюджетных фондов, местного самоуправления, бюджетных учреждениях.
Бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, ее субъектов и муниципальных образований (органы: государственной власти, управления государственных внебюджетных фондов, управления территориальных государственных внебюджетных фондов, местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений (далее - учреждения)) и операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств .
Нормативную базу бюджетного учета составляют: Федеральный закон «О бухгалтерском учете», Инструкция № 25н, бюджетное законодательство и иные нормативные акты Российской Федерации. Бюджетный учет осуществляется на основе государственной учетной политики , которая реализуется через:
План счетов бюджетного учета (приложение 1);
порядок отражения операций по исполнению бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на счетах бюджетного учета;
порядок отражения органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов, операций по кассовому обслуживанию исполнения бюджетов на счетах бюджетного учета;
корреспонденцию счетов бюджетного учета;
иные вопросы организации бюджетного учета .
Все операции, проводимые учреждениями, оформляются первичными документами, приведенными в приложении 2 к Инструкции № 25н. Для ведения бюджетного учета в учреждениях применяются регистры, содержащие обязательные реквизиты и показатели, приведенные в приложении 3 к Инструкции № 25н.
Формы регистров бюджетного учета, принимающие во внимание специфику исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации, а также правила их ведения утверждаются органом, организующим исполнение соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.
Данные проверенных и принятых к учету первичных учетных документов систематизируются по датам совершения операций (в хронологическом порядке) и отражаются накопительным способом в регистрах бюджетного учета. Перечислим их:
Журнал операций по счету «Касса»;
Журнал операций с безналичными денежными средствами;
Журнал операций расчетов с подотчетными лицами;
Журнал операций расчетов с поставщиками и подрядчиками;
Журнал операций расчетов с дебиторами по доходам;
Журнал операций расчетов по оплате труда;
Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов;
Журнал по прочим операциям;
Главная книга.
Записи в журналы операций осуществляются по мере совершения операций, но не позднее следующего дня после получения первичного учетного документа как на основании отдельных документов, так и на основании группы однородных документов. Корреспонденция счетов в журнале операций записывается в зависимости от характера операций по дебету одного счета и кредиту другого счета.
Журналы операций подписываются главным бухгалтером и бухгалтером, составившим журнал операций. По истечении месяца данные оборотов по счетам из журналов операций записываются в Главную книгу.
Исправление ошибок, обнаруженных в регистрах бюджетного учета, производится в следующем порядке:
ошибка за отчетный период, обнаруженная до момента представления бухгалтерского баланса и не требующая изменения данных в журналах операций, исправляется путем зачеркивания тонкой чертой неправильных сумм и текста так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое, и написания над зачеркнутым исправленного текста и суммы (одновременно в регистре бюджетного учета, в котором производится исправление ошибки, на полях против соответствующей строки за подписью главного бухгалтера делается надпись «Исправлено»);
ошибочная запись, обнаруженная до момента представления бухгалтерского баланса и требующая изменений в журнале операций, в зависимости от ее характера исправляется по способу «красное сторно» и сопровождается дополнительной бухгалтерской записью последнего дня отчетного периода;
ошибка, обнаруженная в регистрах бюджетного учета за отчетный период, за который бухгалтерская отчетность в установленном порядке уже представлена, исправляется по способу «красное сторно» и сопровождается дополнительной бухгалтерской записью с датой обнаружения ошибки.
Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок, а также исправления способом «красное сторно» оформляются Справкой (ф. 0504833), в которой указывают номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления.
По истечении каждого отчетного месяца первичные учетные документы, относящиеся к соответствующим журналам операций, должны быть подобраны в хронологическом порядке и сброшюрованы. При незначительном количестве документов брошюровку можно производить за несколько месяцев в одну папку (дело). На обложке следует указать наименование учреждения, название и порядковый номер папки (дела), отчетный период - год и месяц, начальный и последний номера журналов операций, количество листов в папке (деле) .
В случае пропажи или уничтожения первичных учетных документов и регистров бюджетного учета руководитель учреждения назначает приказом комиссию по расследованию причин их пропажи или уничтожения. При необходимости для участия в работе комиссии приглашаются представители следственных органов, охраны и государственного пожарного надзора. Результаты работы комиссии оформляются актом, который утверждается руководителем учреждения. Копия акта направляется в вышестоящее учреждение .
Инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств проводится учреждением в соответствии с нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации , а именно согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете».
Учреждения, как и организации любых других организационно-правовых форм, должны проводить инвентаризацию имущества и обязательств для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. Порядок и сроки проведения инвентаризации имущества и обязательств определяются руководителем организации, за исключением специально оговоренных случаев, когда проведение инвентаризации обязательно . По имуществу, инвентаризация которого проводилась 1 октября или позже, повторную инвентаризацию перед составлением годовой отчетности проводить необязательно.
По итогам проведенной инвентаризации составляется опись или акт инвентаризации. Далее результаты инвентаризации сверяются с учетными данными. При выявлении неточностей по проверяемому имуществу составляются сличительные ведомости. В ходе проведения инвентаризации могут быть выявлены излишки, недостача основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств. Кроме того, могут быть обнаружены ошибки в оценке этих активов и их классификации. В этом случае в бухгалтерский учет вносятся соответствующие исправления.
В бюджетных учреждениях взаимный зачет излишков и недостач, образовавшихся в результате пересортицы, можно проводить только по ценностям, приобретенным за счет одного и того же источника финансирования. Порядок оформления результатов такого зачета установлен Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств . Они должны быть отражены в сличительной ведомости результатов инвентаризации и ведомости результатов, выявленных инвентаризацией.
Автоматизация бюджетного учета основывается на едином взаимосвязанном технологическом процессе обработки первичных учетных документов и отражении операций по соответствующим разделам Плана счетов бюджетного учета.
В условиях комплексной автоматизации бюджетного учета в учреждении операции формируются в базах данных используемого программного комплекса. При выведении регистров бюджетного учета на бумажные носители допускается отличие выходной формы документа (машинограммы) от утвержденной формы документа при условии, что реквизиты и показатели машинограммы содержат соответствующие реквизиты и показатели регистров бюджетного учета, предусмотренные Инструкцией № 25н и утверждающим документом соответствующего органа, организующего исполнение бюджета.
Отражение операций при ведении бюджетного учета учреждениями осуществляется в соответствии с Планом счетов бюджетного учета, установленным Инструкцией № 25н.
Номер балансового счета Плана счетов бюджетного учета состоит из 26 разрядов. При его формировании используется следующая структура:
бюджетная деятельность - 1;
приносящая доход деятельность - 2;
деятельность со средствами, находящимися во временном распоряжении - 3;
1-17-й разряды - код классификации доходов, ведомственной, функциональной классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования дефицита бюджетов;
18-й разряд - код вида деятельности:
19-21-й разряды - код синтетического счета плана счетов бюджетного учета;
22-23-й разряды - код аналитического счета плана счетов бюджетного учета;
24-26-й разряды - код классификации операций сектора государственного управления.
Разряды 18-23 образуют код счета бюджетного учета. Органам государственной власти, управления государственных внебюджетных фондов, управления территориальных государственных внебюджетных фондов, местного самоуправления разрешается введение в код аналитического счета Плана счетов разрядов для получения дополнительной информации, необходимой внутренним пользователям.
Кроме того, при отсутствии в корреспонденции счетов бюджетного учета операций, отражающих деятельность учреждений, главные распорядители средств бюджета имеют право определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей Инструкции № 25н.
По завершении отчетного финансового года обороты по счетам, отражающим увеличение, уменьшение активов и обязательств, в регистры бюджетного учета следующего финансового года не переходят.
На забалансовых счетах Плана счетов бюджетного учета учитываются ценности, временно находящиеся в учреждении и не принадлежащие ему (арендованные основные средства, материальные ценности, принятые на ответственное хранение или в переработку), а также бланки строгой отчетности, путевки в дома отдыха и санатории и др.
Учет на забалансовых счетах ведется по простой системе . Инструкция № 25н разрешает бюджетным учреждениям вводить дополнительные забалансовые счета для обеспечения их управленческого учета.
Все товарно-материальные ценности, а также арендованные основные средства, учтенные на забалансовых счетах, инвентаризируются в порядке и в сроки, установленные для ценностей, учитываемых на балансе.
Следует отметить, что все операции по движению денежных средств на банковских счетах учреждения в бюджетном учете дублируются проводками на забалансовых счетах 17 «Поступления денежных средств на банковские счета учреждения» и 18 «Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждения». Эти счета ведутся с учетом кодов бюджетной классификации Российской Федерации. Первый предназначен для учета поступлений денежных средств, их возврата, а также поступлений бюджетных средств от главных распорядителей (распорядителей) получателям средств бюджетов, отражаемых в корреспонденции с кредитом счета 020103610 «Выбытия денежных средств учреждения в пути», соответствующих счетов аналитического учета счета 030404000 «Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств». На втором счете отражается выбытие денежных средств с банковских счетов учреждений, а также их восстановление. Аналитический учет по указанным счетам ведется в многографной карточке.
Несмотря на то что Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика» (ПБУ 1/98), утвержденное приказом Минфина России от 09.12.1998 г. № 60н, не распространяется на учреждения бюджетной сферы, тем не менее соблюдать требование Федерального закона «О бухгалтерском учете» обязаны все организации. Кроме того, бюджетному учреждению необходимо вести учет для налогообложения, поскольку оно является налогоплательщиком в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ). В связи с этим продолжает оставаться актуальным вопрос создания учетной политики для учреждений бюджетной сферы.
Этот общий организационно-распорядительный документ должен закрепить необходимые положения для целей как бухгалтерского, так и налогового учета и разрешить определенные вопросы организационно-управленческого характера деятельности бюджетных учреждений. Прежде чем приступать к созданию учетной политики бюджетного учреждения, необходимо подготовить, а затем и ввести в действие следующие распорядительные документы:
1. Приказ (распоряжение) руководителя организации о лицах, имеющих право получать денежные суммы в подотчет.
2. Приказ (распоряжение) руководителя о порядке и сроках отчетности по выданным в подотчет суммам.
3. Приказ (распоряжение) руководителя о введении в действие графика документооборота учреждения.
4. Приказ (распоряжение) руководителя о лицах, имеющих право подписи на счетах-фактурах.
5. Приказ (распоряжение) руководителя об установлении дней выплаты заработной платы.
Эти и другие документы могут составить основу первого раздела учетной политики учреждения под названием «Общие положения», в котором могут быть указаны следующие пункты.
1. Примерное положение о бухгалтерии , в котором определяются место бухгалтерской службы в системе управления организацией, полномочия главного бухгалтера, структура бухгалтерии, выполняемые функции, права и обязанности главного бухгалтера и ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета.
2. Должностные инструкции специалистов отдела бухгалтерии , которые помогут решить проблему размытости функций бухгалтерской службы и оценки трудового вклада конкретных работников.
3. Рабочий План счетов и свод типовых хозяйственных операций , в которых возможно рассмотрение используемых счетов по группам либо пропись хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета по отдельным учетным блокам. Значимость данного документа заключается в том, что Инструкция № 25н определила общий порядок внесения бухгалтерских записей без детального учета отраслевой специфики деятельности большинства бюджетных организаций.
4. Перечень форм первичных учетных документов , применяемых для оформления хозяйственных операций. Несмотря на то что в приложении 2 к Инструкции № 25н имеется перечень унифицированных форм бухгалтерской документации, на практике часто применяются дополнительные документы, подтверждающие факты хозяйственной деятельности (если по этим операциям не имеется унифицированных форм), при этом следует помнить, что согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете» документ должен содержать обязательные реквизиты. В этой связи следует обозначить формы, используемые учреждением в процессе своей деятельности, разместив их по группам учета: основные средства, материальные запасы, труд и заработная плата, денежные средства, расчеты, общие бухгалтерские формы. Кроме того, необходимо также определить, какие документы могут использоваться в качестве первичных для целей налогового учета.
5. Перечень журналов операций, накопительных ведомостей и дополнительных регистров , применяемых в учете организацией. Приложение 3 к Инструкции № 25н приводит лишь перечень рекомендуемых регистров бюджетного учета. В силу специфики деятельности отдельных бюджетных организаций имеется необходимость в доработке предлагаемых форм документов, в определении обязательных реквизитов и показателей, а также в разработке организацией своих специфических регистров. Утверждаемые формы регистров можно также сгруппировать по участкам учета.
6. График документооборота по учреждению , разработка которого является важным организационным моментом; в качестве обобщающей можно предложить форму, приведенную в табл. 1.
Таблица 1
График документооборота
Документ без названия
7. Порядок хранения бухгалтерского архива и номенклатура дел .
8. Технология обработки учетной информации и методы оценки видов имущества и обязательств. Данное положение, несомненно, строится на основе Инструкции № 25н, однако целесообразно определить учетные моменты, связанные с отраслевой спецификой деятельности учреждения (например, калькулирование и учет себестоимости производимой продукции или оказываемых услуг).
9. Порядок проведения инвентаризации статей баланса.
10. Порядок внутреннего контроля за проведением хозяйственных операций. Этот порядок должен обеспечивать целесообразное использование бюджетных средств и средств, полученных из внебюджетных источников, а также их сохранность. Данный документ призван решить следующие вопросы:
своевременное и правильное составление первичных документов и представление их в бухгалтерию в установленные графиком документооборота сроки;
своевременное оприходование полученных ценностей, а также их списание;
проведение комплекса мероприятий по обеспечению сохранности и правильному использованию основных средств и других ценностей (перечислить подробно);
своевременная сверка данных бухгалтерского учета с данными оперативного учета у материально ответственных лиц;
своевременное проведение периодических инвентаризаций денежных средств и других ценностей (установить конкретные сроки);
обеспеченность условий для хранения денежных средств и денежных документов.
Отдельным разделом учетной политики является «Налоговая учетная политика», причем каждому налогу и сбору целесообразно посвятить отдельный подраздел. Следует описать все налоговые платежи, по которым имеется обязанность у данного бюджетного учреждения. Причем каждый подраздел должен начинаться согласно ст. 17 Налогового кодекса Российской Федерации с раскрытия обязательных элементов налогообложения.
1. Налог на добавленную стоимость . Необходимо указать, какие операции учреждения учитываются для целей обложения налогом на добавленную стоимость (далее - НДС), а какие освобождены от него согласно ст. 145, 149 НК РФ; установить момент определения налоговой базы для целей налогообложения в соответствии со ст. 167 НК РФ; определить порядок распределения «входящего» НДС; описать, какие бухгалтерские записи подтвердят учет НДС. Важно указать, что учет всех сумм НДС осуществляется только на основании счетов-фактур (ст. 169 НК РФ). Все организации, в том числе и бюджетные, обязаны вести Журнал счетов-фактур полученных. Причем целесообразно организовать раздельный учет сумм НДС независимо от источника оплаты (бюджет или внебюджет).
2. Налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Кроме отражения обязательных элементов целесообразно обозначить принятые в учреждении формы и системы оплаты труда работников. Причем как по бюджетной, так и по внебюджетной деятельности, особенно в отношении всех возможных стимулирующих выплат и надбавок. По бюджетной деятельности это регулируется, как правило, распоряжением вышестоящей организации либо министерства. По внебюджетному направлению организация имеет право согласно ст. 135 Трудовому кодексу Российской Федерации самостоятельно устанавливать формы и системы оплаты труда, а для целей налогообложения необходимо также экономическое обоснование любого рода расходов.
В данном подразделе можно определить состав и порядок предоставления налоговых вычетов по НДФЛ в соответствии со ст. 218, 220, 221 НК РФ. В качестве приложений могут быть Положение о премировании, коллективный договор, формы трудовых договоров, форма расчетного листка.
3. Единый социальный налог (далее - ЕСН). Как было показано выше, в начале каждого подраздела должны быть определены обязательные элементы налогообложения со ссылкой на нормативно-законодательные акты, причем касательно ЕСН наиболее подробно следует раскрыть порядок формирования налоговой базы; указать, какие выплаты в пользу физических лиц облагаются налогом, а какие - нет. Например, выплаты, осуществляемые за счет прибыли, остающейся после уплаты налога на прибыль, не облагаются ЕСН .
4. Налог на прибыль. Подраздел учетной политики по данному налогу должен быть самым объемным, так как именно в отношении этого налога установлена обязанность налогоплательщика вести налоговый учет . Прежде всего следует указать, что налоговый учет ведется в соответствии со ст. 321.1 НК РФ, описывающей особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями. В данном подразделе следует указать основные методы, применяемые учреждением в отношении исчисления налога на прибыль.
4.1. Определить порядок расчета доходов для целей налогообложения. Следует перечислить все виды возможных доходов, как относящихся к основной и прочим видам деятельности, так и получаемых от внереализационных операций. Необходимо помнить, что под целевым финансированием для целей налогообложения понимается финансирование, описанное в ст. 251 НК РФ, независимо от признака источника финансирования, с которым эти средства учитываются в бюджетном учете.
4.2. Описать порядок формирования расходной части, для чего необходимо:
выбрать метод списания стоимости материальных расходов согласно ст. 55 Инструкции № 25н (нужно обратить внимание на различие в определении материальных запасов по Инструкции № 25н и материальных расходов по ст. 254 НК РФ);
выбрать метод начисления амортизации основных средств (важно помнить о разнице в критериях отнесения объектов к основным средствам для целей бухгалтерского и налогового учета - ст. 256 НК РФ устанавливает два критерия: стоимость объектов и срок их полезного использования, в отличие от Инструкции № 25н, указывающей один критерий - срок полезного использования);
описать состав расходов на оплату труда и сумм ЕСН, начисленных на указанную сумму расходов согласно ст. 255 НК РФ.
4.3. Раскрыть, какие в учреждении могут быть созданы резервы (на оплату отпусков сотрудникам, ремонт основных средств, по сомнительным долгам). В соответствии со ст. 266 НК РФ организация имеет право формировать резерв по сомнительным долгам. Следует отметить, что сумма отчислений в него включается в состав внереализационных расходов только организациями, применяющими метод начисления, причем создание такого резерва при наличии сомнительной дебиторской задолженности целесообразно.
4.4. Установить порядок признания доходов и расходов (кассовый метод или метод начисления). Очень важным является соблюдение четырех условий, определенных гл. 25 НК РФ в отношении расходов для целей налогообложения:
расходы должны быть экономически оправданны, обоснованны;
расходы должны быть документально подтверждены;
расходы должны быть связаны с деятельностью по извлечению дохода;
расходы не должны быть перечислены в ст. 270 НК РФ.
Эти условия относятся ко всем видам расходов, и выполнение их позволяет учесть необходимые расходы с целью отражения реально полученного финансового результата деятельности организации и расчета налога на прибыль.
4.5. Установить порядок ведения раздельного учета доходов и расходов по видам деятельности, а также порядок списания расходов, относящихся к нескольким видам деятельности согласно ст. 321.1 НКРФ.
В приложениях к разделу «Налоговая учетная политика» целесообразно отразить формы утвержденных руководителем учреждения документов, используемых в качестве первичных для целей налогообложения и разработанных в учреждении налоговых регистров.
1. Что такое бюджетный учет?
2. Какие нормативные акты регулируют организацию бюджетного учета?
3. Каковы составляющие государственной учетной политики?
4. Каков порядок представления, проверки и исправления (если это необходимо) первичных документов и учетных регистров?
5. Какие учетные регистры применяются в бюджетном учете? Как они ведутся?
6. Каков порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств учреждения, оформления ее результатов?
7. Каковы структура и содержание Плана счетов бюджетного учета?
8. Сколько разрядов содержит номер балансового счета плана счетов бюджетного учета? Каково их предназначение?
9. Какие ценности учитываются на забалансовых счетах бюджетных учреждений? Как ведется учет на забалансовых счетах?
10. Что включает учетная политика бюджетных учреждений?
11. Каковы особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями?
Какой порядок перечисления заработной платы на пластиковые карты сотрудников рекомендован Минфином в Письме от 08.07.2015 № 02-07-07/39464? Какие разъяснения по формированию резерва предстоящих расходов на оплату отпусков приведены в Письме Минфина РФ от 20.05.2015 № 02-07-07/28998?
В статье приведены последние разъяснения Минфина по отражению в учете операций, связанных с перечислением заработной платы на банковские карты сотрудников, а также рассмотрен порядок формирования резервов предстоящих расходов на оплату отпусков.
Перечисление заработной платы на пластиковые карты сотрудников.
В Письме от 08.07.2015 № 02-07-07/39464 Минфин ответил на вопрос, касающийся отражения в учете операций по перечислению заработной платы сотрудникам учреждений на их банковские счета, в том числе на счета, к которым привязаны банковские карты.
В частности, чиновники финансового ведомства заметили, что в соответствии со ст. 136 ТК РФ , как правило, выплачивается работнику в месте выполнения им работы либо переводится в кредитную организацию, указанную в заявлении работника, на условиях, определенных коллективным или трудовым договором.
В настоящее время инструкции по бухгалтерскому учету (в частности, Инструкция № 162н) не содержат прямых указаний по отражению в учете операций по перечислению заработной платы работникам (сотрудникам) учреждения на банковские счета, к которым привязаны их банковские карты.
Вместе с тем согласно п. 2 Инструкции № 162н при отсутствии в перечне типовых корреспонденций счетов бюджетного учета органы, осуществляющие кассовое обслуживание, финансовые органы, главные распорядители бюджетных средств имеют право определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов. Аналогичные положения содержатся в п. 4 Инструкции № 174н и п. 5 Инструкции № 183н.
Далее необходимо отметить, что в силу приведенных выше положений учреждения, утверждая корреспонденцию счетов по отражению операций по перечислению заработной платы на пластиковые карты работников, использовали транзитный счет 304 03 «Расчеты по удержаниям из выплат по оплате труда». Бухгалтерские записи по отражению в учете данной операции были следующими:
Минфин, приведя разъяснения по данному вопросу в Письме № 02 07 07/39464, обратил внимание, что в силу п. 273 Инструкции № 157н счет 304 03 «Расчеты по удержаниям из выплат по оплате труда» предназначен для учета расчетов по удержаниям из заработной платы и денежного довольствия, стипендий или иных периодических платежей. При этом удержания производятся на основании соответствующих документов: письменных заявлений сотрудников или исполнительных листов.
В случае если в соответствии с коллективным или трудовым договором в учреждении предусмотрено перечисление заработной платы работникам учреждения на банковские счета, в том числе на счета, к которым привязаны банковские карты работников, указанные операции следует отражать бухгалтерскими записями без использования данного счета.
В Письме Минфина РФ № 02 07 07/39464 приведена следующая корреспонденция счетов:
Чиновники финансового ведомства отметили, что указанный порядок отражения в бухгалтерском учете перечисления заработной платы сотрудников учреждения на счета работников в банке, в том числе на банковские карты, необходимо отразить в учетной политике учреждения.
Пример 1.
В казенном образовательном учреждении выплата заработной платы осуществляется путем перечисления денежных средств на банковские карты сотрудников. В августе 2015 года сотрудникам была начислена заработная плата в сумме 250 000 руб. Размер удержанного НДФЛ составил 32 500 руб., сумма страховых взносов – 75 500 руб. (цифры условные).
В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией № 162н были сделаны следующие записи:
Содержание операции Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Начислена заработная плата сотрудникам учреждения Удержан НДФЛ с заработной платы Начислены во внебюджетные фонды* Перечислена сумма страховых взносов во внебюджетные фонды Перечислен НДФЛ в бюджет Перечислена заработная плата на банковские карты работников ** (250 000 - 32 500) руб.
* Размер тарифов страховых взносов при их расчете зависит от того, превышает ли сумма произведенных работнику выплат и иных вознаграждений (нарастающим итогом с начала календарного года) предельную величину базы для начисления страховых взносов.
В 2015 году она составляет: в ПФР – 711 000 руб., в ФСС – 670 000 руб. Предположим, что доходы работников не превысили размеры такой базы, поэтому учреждение применяет следующие общеустановленные тарифы страховых взносов: в ПФР – 22%, в ФСС – 2,9%, в ФФОМС – 5,1%. Тариф страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний составляет 0,2%. Общий размер тарифа – 30,2%.
** В соответствии со ст. 136 ТК РФ заработная плата выплачивается учреждением не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным и трудовым договорами. В таблице проводок для сокращения числа записей начисление и выплата заработной платы показаны упрощенно, общей суммой за месяц.
Формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков.
Разъяснения по формированию резерва предстоящих расходов на оплату отпусков приведены Минфином в Письме от 20.05.2015 № 02-07-07/28998. В частности, чиновники обратили внимание:
- на детализацию резервов предстоящих расходов (пример детализации плана счетов приведен в приложении 1 к настоящему письму);
- на корреспонденцию счетов по формированию и расходованию резервов предстоящих расходов (пример отражения в бухгалтерском учете операций по формированию и использованию резервов, в частности на оплату отпусков за фактически отработанное время, при-веден в приложении 2 к данному письму);
- на порядок и методы формирования оценочного значения по резервам предстоящих расходов (пример определения оценочного значения по отложенным обязательствам по оплате накапливаемых отпусков (создаваемому резерву расходов на оплату отпусков за фактически отработанное время) приведен в приложении 3 к этому письму).
Детализация резервов предстоящих расходов.
В соответствии с п. 302.1 Инструкции № 157н для отражения резервов предстоящих расходов введен одноименный счет 401 60 000. Минфин в Письме № 02-07-07/28998 предлагает ввести к данному счету детализацию по видам резервов. Например, формирова-ние резерва расходов на оплату отпусков осуществляется на счете 401 61 210, формирование резерва расходов на оплату обязательств, по которым не поступили расчетные документы, – на счете 401 62 200 и т. д. Данную детализацию следует утвердить в учетной политике учреждения.
Корреспонденция счетов по резервам предстоящих расходов.
Как уже было отмечено, все операции, связанные с резервами предстоящих расходов, осуществляются с использованием счета 401 60 000. В Письме № 02-07-07/28998 финансисты привели бухгалтерские записи по отражению в учете операций по формированию и использованию резервов расходов, связанных с выплатой отпускных. Поскольку в настоящее время данная корреспонденция счетов не содержится в инструкциях по бухгалтерскому учету для государственных (муниципальных) учреждений, ее рекомендовано согласовать с главным распорядителем (учредителем) учреждения и до внесения изменений в действующие инструкции утвердить в отдельном приложении к учетной политике.
| Содержание операции | ||
|---|---|---|
| Сформирована сумма резерва расходов на оплату отпусков (отложенных обязательств по оплате отпусков за фактически отработанное время) | ||
| Сформирована сумма резерва расходов на оплату отпусков в части страховых взносов (отложенных обязательств по перечислению страховых взносов) | ||
| Отражены в учете расходные обязательства по формированию резервов расходов на оплату отпусков по выплатам сотрудникам | ||
| Отражены в учете расходные обязательства по формированию резервов расходов на оплату отпусков по страховым взносам | ||
| Начислена сумма отпускных, компенсаций за счет резерва | ||
| Начислены страховые взносы на суммы отпускных за счет резерва | ||
Отражены в учете расходные обязательства по выплатам начисленных отпускных, производимым за счет ранее созданного резерва. Одновременно произведено уменьшение ранее отраженных обязательств методом «красное сторно» |
1 501 13 211 |
1 502 11 211 |
Порядок и методы формирования оценочного значения.
В соответствии с рекомендациями Минфина, приведенными в Письме № 02-07-07/28998, оценочное обязательство в виде резерва расходов на оплату отпусков за фактически отработанное время может определяться ежемесячно (ежеквартально, ежегодно) на последний день месяца (квартала или года). При этом учитываются данные о количестве дней неиспользованного отпуска по всем сотрудникам на указанную дату, предоставленные кадровой службой.
Резерв расходов рассчитывается ежемесячно (ежеквартально, ежегодно) как сумма:
- оплаты отпусков работников за фактически отработанное ими время на дату расчета;
- страховых взносов во внебюджетные фонды (в ПФР, ФСС, ФФОМС).
Вариант 1. Расчет резерва расходов на оплату отпусков производится персонифициро-ванно по каждому сотруднику:
Резерв расходов на оплату отпусков = К x ЗП, где:
К – количество не использованных сотрудником дней отпуска за период с начала работы по дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года);
ЗП – среднедневной заработок сотрудника, исчисленный по правилам расчета среднего за-работка для оплаты отпусков на дату расчета резерва.
Вариант 2. Расчет резерва расходов на оплату отпусков осуществляется исходя из сред-ней заработной платы, определяемой в целом по учреждению:
Резерв расходов на оплату отпусков = К x ЗПср, где:
К – общее количество не использованных всеми сотрудниками дней отпуска за период с начала работы по дату расчета (конец каждого месяца, квартала, года);
ЗПср – средняя заработная плата по всем сотрудникам учреждения в целом.
Вариант 3. Расчет резерва расходов на оплату отпусков производится исходя из средней заработной платы, определяемой по отдельным категориям сотрудников (группам персона-ла):
Резерв расходов на оплату отпусков = К1 x ЗПср1 + К2 x ЗПср2 + К3 x ЗПср3, где:
К1, К2, К3 – количество всех дней неиспользованного отпуска каждой категории работни-ков (группы персонала);
ЗПср1, ЗПср2, ЗПср3 – средняя заработная плата, рассчитанная по каждой категории ра-ботников (группе персонала).
Что касается резерва расходов на уплату страховых взносов, он определяется с учетом методики, выбранной учреждением для расчета резерва расходов на оплату отпусков. Таким образом, сумма страховых взносов при формировании резерва может быть рассчитана:
- по каждому работнику индивидуально;
- в среднем по учреждению;
- по каждой категории работников (группе персонала).
Вариант 1. Резерв расходов на уплату страховых взносов рассчитывается по каждому ра-ботнику индивидуально:
Резерв расходов на уплату страховых взносов = К x ЗП x С.
Вариант 2. Расчет резерва расходов на уплату страховых взносов производится в среднем по учреждению:
Резерв расходов на уплату страховых взносов = К x ЗПср x С.
Вариант 3. Расчет резерва расходов на уплату страховых взносов осуществляется по каждой категории работников (группе персонала):
Резерв расходов на уплату страховых взносов = (К1 x ЗПср1 + К2 x ЗПср2 + К3 x ЗПср3) x С.
Отметим, что показатель С в вышеприведенных формулах обозначает ставку страховых взносов.
Также финансисты в Письме № 02-07-07/28998 допускают, что сумма страховых взносов может быть рассчитана с учетом предельной величины базы для начисления страховых взносов на основании информации за предшествующий период, а также применяемого повышающего коэффициента.
Какую из рекомендованных Минфином методик выбрать, учреждение решает самостоятельно. При этом следует учитывать численность персонала организации, трудоемкость процедуры, наличие компьютерных программ, в которых можно произвести необходимые расчеты.
Ниже предлагаем рассмотреть пример по отражению в учете операций, связанных с формированием резервов расходов на оплату отпусков.
Пример 2.
Предположим, что автономным учреждением на 30.06.2015 были начислены резервы предстоящих расходов за счет средств, полученных от оказания платных услуг:
- на оплату отпусков – 500 000 руб.;
- на уплату страховых взносов – 151 000 руб.
В августе 2015 года пяти работникам были начислены в сумме 60 000 руб., сумма страховых взносов равна 18 120 руб.
В бухгалтерском учете будут составлены следующие проводки:
Как видим, процедура формирования резервов расходов – достаточно трудоемкая операция, которая требует значительных временных затрат. Поэтому бухгалтеру государственно-го (муниципального) учреждения необходимо проанализировать целесообразность приме-нения счета 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов» и отразить принятое решение в учетной политике организации.
Кратко сформулируем основные выводы.
В соответствии с разъяснениями Минфина, перечисление заработной платы на банковские карты сотрудников следует отражать без применения транзитного счета 304 03.
При формировании резерва расходов на оплату отпусков учреждению необходимо отразить в учетной политике виды резервов с приведенной детализацией на счетах бухгалтерского учета, корреспонденцию счетов по формированию и расходованию резервов предстоящих расходов, порядок и методы формирования оценочного значения.
Комментарий
По подстатье 174 КОСГУ отражается финансовый результат от уменьшения (списания) суммы начисленных доходов в соответствии с законодательством. Например, постановлением Правительства РФ от 14.03.2016 № 190 в 2016 г. заказчикам разрешалось списывать начисленные суммы неустоек (штрафов, пеней), если соблюдались определенные условия.
Для отражения кассовых поступлений и выбытий подстатья 174 КОСГУ не применяется. Иными словами, код 174 используется только для определения финансового результата от указанных операций в целях бюджетного учета:
Дебет КДБ 1 401 10 174 Кредит КДБ 1 205 ХХ 660, КДБ 1 209 ХХ 660 – уменьшены суммы начисленных доходов (в т.ч. денежных взысканий – штрафов, пеней, неустоек) при принятии решения в соответствии с законодательством о предоставлении скидок (льгот), списании (п. 120 Инструкции № 162н в новой редакции). Исключение составляет списание нереальной к взысканию задолженности.
В Отчете о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121) данные по счету 1 401 10 174 отдельно не показываются. Вместе с тем они формируют итоговый результат по строке 090 (п. 96 Инструкции № 191н в новой редакции).
Для приведения в соответствие с Единым планом счетов бухгалтерского учета, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, план счетов бюджетного учета дополнен забалансовыми счетами 40 "Активы в управляющих компаниях", 42 "Бюджетные инвестиции, реализуемые организациями" (об изменениях, внесенных в Инструкцию № 157н , читайте ).
Перемещение должно быть обусловлено изменениями характеристик объекта. Примерами могут служить перевод помещения из жилого в нежилое по решению уполномоченного органа власти, перевод объекта из особо ценного в состав иного движимого имущества или наоборот.
Корреспонденции счетов в этом случае выглядят следующим образом:
| № п/п | Содержание операции | Корреспонденция счетов | |
|---|---|---|---|
| дебет счета | кредит счета | ||
| 1 | Отражено выбытие объекта основных средств из группы и (или) вида имущества по первоначальной стоимости | КДБ 1 401 10 172 | КРБ 1 101 ХХ 310 |
| 2 | Списана амортизация, начисленная на объект основных средств | КРБ 1 104 ХХ 410 | КДБ 1 401 10 172 |
| 3 | Принято на учет основное средство в состав соответствующей группы (вида) имущества | КРБ 1 101 ХХ 310 | КДБ 1 401 10 172 |
| 4 | Принята к учету ранее начисленная по объекту амортизация | КДБ 1 401 10 172 | КРБ 1 104 ХХ 410 |
Обратите внимание, приведенные корреспонденции не предназначены для исправления ошибок, допущенных ранее в учете, например, когда имущество было отнесено к материальным запасам, но по своим критериям является основным средством.
В случае разукомплектации или частичной ликвидации основного средства его стоимость списывается с учета – в разрядах 24 – 26 номера счета аналитического учета счета 0 101 00 000 указывается код 410 КОСГУ (п. 10 Инструкции № 162н в новой редакции):
| № п/п | Содержание операции | Корреспонденция счетов | |
|---|---|---|---|
| дебет счета | кредит счета | ||
| 1 | Списана первоначальная стоимость основного средства в случае его разукомплектации | КДБ 1 401 10 172 | КРБ 1 101 ХХ 410 |
| 2 | Списана начисленная амортизация при разукомплектации объекта основных средств | КРБ 1 104 ХХ 410 | КДБ 1 401 10 172 |
| 3 | Принято на учет основное средство, полученное в результате разукомплектации | КРБ 1 101 ХХ 310 | КДБ 1 401 10 172 |
| 4 | Принята к учету амортизация по объекту, полученному в результате разукомплектации | КДБ 1 401 10 172 | КРБ 1 104 ХХ 410 |
| 5 | Списана остаточная стоимость части основного средства, подлежащая ликвидации | КДБ 1 401 10 172 | КРБ 1 101 ХХ 410 |
| 6 | Списана амортизация ликвидируемой части основного средства | КРБ 1 104 ХХ 410 | КРБ 1 101 ХХ 410 |
Амортизация, ранее начисленная по разукомплектованному имуществу, распределяется между вновь принимаемыми к учету объектами. Решение о таком распределении принимает комиссия по поступлению и выбытию активов. Метод распределения устанавливается в учетной политике.
Материальные запасы, полученные в результате разукомплектации объектов нефинансовых активов, также следует принимать к учету в корреспонденции со счетом 1 401 10 172, а не 1 401 10 180, как было ранее. Соответствующие изменения внесены в п. 23 Инструкции № 162н .
Непроизведенные активы
Суммы задолженности по компенсации расходов учреждения в связи с реализацией требований законодательства отражаются по дебету счета 1 209 30 560 "Расчеты по компенсации затрат" и кредиту счета 1 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг" (п. 86 Инструкции № 162н в новой редакции). Обратите внимание, согласно изменениям, внесенным в приложение 2 к Инструкции № 162н, в разрядах 1 – 17 номера счета 1 209 30 000 в таких случаях указывается код КРБ.
Если контрагент не вернул аванс, а контракт (соглашение) с ним расторгнут, суммы финансовых требований по компенсации затрат государства к получателю авансовых платежей должны быть переведены в дебет счета 1 209 30 560 в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов аналитического учета счетов 1 206 00 660, 1 208 00 660.
Расчеты по НДС
Счет 210 10 "Расчеты по налоговым вычетам по НДС" дополнен новым счетом аналитического учета 210 13 "Расчеты по НДС по авансам уплаченным". Дело в том, что в соответствии с п. 12 ст. 171 НК РФ у налогоплательщика, перечислившего аванс, предъявленные продавцом суммы НДС подлежат вычетам. В дальнейшем на момент отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) покупатель обязан восстановить в бюджет НДС, принятый к вычету с предоплаты (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Счет 42 применяют финансовые органы и органы по управлению имуществом, которые отражают расходы на предоставление бюджетных инвестиций по элементам видов расходов подгруппы 450 "Бюджетные инвестиции иным юридическим лицам".
Финансовый результат
- в случае превышения возврата доходов прошлых лет над суммой поступлений доходов отчетного финансового года (с учетом их возвратов), отражаемых по счету 17, соответствующие показатели по коду строки 171 показываются со знаком "минус";
- в случае превышения возврата расходов текущего года, произведенных в кассу, над суммой выплат расходов в отчетном финансовом году, отражаемых по счету 18, соответствующие показатели по коду строки 181 показываются со знаком "минус".
Кроме того, Справка в составе Баланса дополнена строками для отражения данных по забалансовым счетам 40, 42 (строки 300, 310).
). В графе 1 разд. 1 указываются номера аналитических счетов, по которым на начало, на конец отчетного периода, на конец аналогичного периода прошлого финансового года отражены остатки и (или) обороты по увеличению (уменьшению) задолженности в отчетном периоде.
Дебиторская и кредиторская задолженность, которая числится на счетах бюджетного учета, отражается в Сведениях (ф. 0503169) по следующим правилам:
Показатели по счету 1 304 06 000 в Сведениях (ф. 0503169) по итогам финансового года отражаются после проведенных при завершении финансового года заключительных оборотов по счетам бюджетного учета.
Инструкция № 191н была дополнена новыми разделами:
- VII – порядок представления бюджетной отчетности получателями, главными распорядителями (распорядителями) средств федерального бюджета, главными администраторами (администраторами) доходов федерального бюджета, главными администраторами (администраторами) источников финансирования дефицита федерального бюджета;
- VIII – порядок представления сводной (консолидированной) бюджетной отчетности органами управления государственными внебюджетными фондами;
- IX – порядок представления органами, уполномоченными на формирование отчетности об исполнении консолидированного бюджета субъекта РФ и бюджета территориального государственного внебюджетного фонда консолидированной бюджетной отчетности.
Установлено, что получатели средств федерального бюджета представляют отчетность в вышестоящее учреждение средствами подсистемы "Учет и отчетность" государственной интегрированной информационной системы управления государственными финансами "Электронный бюджет". Определены также сроки представления отчетности.
Перечень счетов, используемый для хозяйственного чета организации, называется Планом счетов. План счетов бюджетных организаций обособлен от плана счетов, используемого в коммерческих организациях. В бюджетных организациях учет ведется по бюджетным и внебюджетным источникам финансирования.
Увидеть типовые проводки с пояснениями для бюджетного учета на 2019 год можно в .
К бюджетным организациям относятся:
- внебюджетные фонды;
- государственные учреждения;
- муниципальные учреждения, и т. д.
Все эти организации входят в систему так называемой государственной учетной политики, которая представляет собой строго определенный порядок бюджетного учета в органах государственной, территориальной, муниципальной власти, внебюджетных фондов и др.
Эта политика регламентируется Инструкцией по бюджетному учету, которая служит основой для разрабатываемой каждым органом собственной политики бюджетного учета. Эта инструкция ограничивает проявления «самодеятельности» бюджетных организаций при самостоятельной разработке собственных правил учета, и одновременно является основой этих правил и принципов.
Структура плана счетов бюджетного учета
План счетов бюджетного учета разработан для сопоставления данных бюджетов различных организаций, входящих в бюджетную сферу.
Образец плана счетов бюджетного учета государственного учреждения можно скачать по . В нем перечислены все используемые счета, в том числе и . В таблице представлена информация о том, в каком виде учреждения используются разные счета — в казенном, бюджетном или автономном:
Новый бюджетный план счетов содержит около двух тысяч синтетических счетов учета. Для потребностей собственного учета государственное (муниципальное) предприятие разрабатывает на основе утвержденного собственный ПС, в который входят только счета, необходимые данной организации.
Номер счета бюджетного ПС состоит из разрядов, структура счета описана в таблице:
Таким образом, в код плана счетов интегрирован код бюджетной классификации. Это позволяет вести учет по определенным видам активов и создавать информационную базу для формирования необходимой отчетности в соответствии с действующим законодательством и требованиями МСФО.
Состав бюджетного ПС
- Нефинансовые активы;
- Финансовые активы;
- Обязательства;
- Финансовый результат;
- Санкционирование расходов.
К нефинансовым активам относятся основные средства, нематериальные и непроизводственные активы, материалы, расходы, амортизация и т.д. Отличием бюджетного ПС от коммерческого можно назвать присутствие специального счета для вложений в материальные запасы.
В состав финансовых активов входят ДС (на счетах, в кассе и пр.), ценные бумаги, дебиторская задолженность других контрагентов, вложения в фин. активы и др.
3-й раздел, обязательства , включает в себя и все платежи, включая расчеты между контрагентами.
В 4-м разделе скомпонованы счета учета доходов-расходов и фин. результатов .
Можно сказать, что по своему составу бюджетные обязательства и активы аналогичны этим понятиям в коммерческом учете. Отличается состав счетов и методы учета.
5-й раздел представляет собой список счетов, на которых отражаются движения по:
- ассигнованиям из бюджета;
- лимитам бюджетных обязательств;
- запланированных доходов(расходов).
Большинство счетов нового бюджетного ПС представляют из себя субсчета первого, второго и третьего порядка к ранее существовавшим аналитическим счетам.
Каждый отдельный счет бюджетного ПС может быть активным или пассивным, третьего варианта не существует.
Кредитовое сальдо по активному счету отражается по Дт счета суммой со знаком «минус». Аналогично, дебетовое сальдо на пассивном счете — отрицательной суммой по кредиту.
При отсутствии в утвержденной Инструкции типовой корреспонденции счетов, организация вправе сформировать свою собственную, при условии ненарушения законодательства.
Забалансовые счета
Кроме балансовых, ПС содержит и забалансовые счета. Они кодируются двумя цифрами. На счетах забаланса отражается движение в стоимостной оценке активов, не принадлежащих организации, например, ОС в аренде или ТМЦ на ответственном хранении.
Как и в , счета этой группы могут не иметь корреспондирующего счета. И, разумеется, данные, отраженные на этих счетах, не участвуют в формировании баланса.
